Protección contra Director Regional del Servicio de Impuestos Internos

Foja: 72 Setenta y Dos C.A. de Temuco Temuco, seis de junio de dos mil catorce.

VISTOS:

A fojas 45 comparece don nombre reservado, en nombre y representación de don nombre reservado, pensionado, e interpone recurso de protección en contra del Director Regional del Servicio de Impuestos Internos, alegando como conculcadas las garantías de los numerales 2 y 24 del artículo 19 de la Constitución Política de la República.

El hecho que considera arbitrario e ilegal, consiste en una serie de actuaciones por parte del Servicio recurrido que comienzan en el mes de septiembre de 2013, y que finalizan con la respuesta de la recurrida a una solicitud de reconsideración de giro de impuesto formulada por el recurrente, y que fuera recibida por el actor el 13 de marzo de 2014. Luego, solicita a esta Corte que se deje sin efecto la rectificación de declaración de renta para el año tributario 2012 efectuada por el recurrente, y el giro de impuesto que deriva de la misma y cuya reconsideración solicitó, y que son de fecha 11 de septiembre de 2013, con costas.

Señala el recurrente que el 11 de noviembre de 2011, al cumplir los 65 años de edad se jubiló, decidiendo hacer un retiro de excedentes de libre disposición de sus cotizaciones voluntarias, conforme lo dispone el artículo 20 del DL. 3.500, y artículo 42 ter de la Ley de Impuesto a la Renta; este retiro se hizo de una vez el 25 de enero de 2012, libre de impuesto hasta por un máximo de 800 U.T.M. en un año, y el exceso quedaba afecto al impuesto global complementario y, en razón de ello, al formular su declaración de renta para el año 2012, durante el mes de marzo de 2013, declaró y pagó por concepto de impuesto global complementario el excedente por sobre las 800 U.T.M. que pudo retirar libres de impuestos. Sin embargo, el 11 de septiembre del año 2013 se le citó a un comparendo de fiscalización y el fiscalizador del Servicio recurrido le indicó que debió declarar esas 800 U.T.M. de libre disposición, dentro de la base imponible del impuesto global complementario, en la “línea 8 del formulario”, advirtiéndosele que se exponía a multas si no rectificaba su declaración lo que finalmente hizo, y se le giró inmediatamente el impuesto, con intereses y multas, por $4.865.045 y se le dijo que si no estaba de acuerdo, podía reclamar ante el Tribunal Tributario, sin indicarle otras vías de acción favorables al recurrente, sino sólo la que beneficiaba al Servicio recurrido. Ante lo sucedido, fue al Departamento Jurídico de la Dirección Regional Temuco del Servicio recurrido que le indicó que no podía recurrir a ese tribunal porque el giro -que es el reclamable- derivaba de la rectificación hecha por él y, además, el giro sólo es cuestionable cuando hay una disconformidad con la liquidación que lo precede; con todo, también se le señaló que el tener ahora que incluir esas 800 U.T.M. en la base imponible del global complementario era una interpretación nueva y reciente del año 2013 y, de haber pedido el retiro 20 días antes, no habría tenido que declarar esas U.T.M. en la base y, por no haber modificación legal ni instrucciones del Servicio le sugirieron hacer una presentación al Director Regional que hizo el día 12 de septiembre y que, a la luz de los antecedentes, solucionaría su problema pero la respuesta negativa, ilegal y arbitraria recién la supo el 13 de marzo de 2014.

Luego, indica el recurso que la normativa legal y reglamentaria vigente a la época del retiro de los excedentes de libre disposición durante el año 2012 era el artículo 42 ter de la Ley de Impuesto a la Renta, incorporado por la Ley 19.768 del año 2001 que ha tenido modificaciones posteriores sin incidencia en lo debatido; la Circular Nº 23 del 12 de Marzo de 2002 que señala el régimen tributario de los retiros de excedentes de libre disposición con anterioridad a la Ley 19.768 y la forma en que se calculaba el impuesto; la Circular Nº 18 de 01 de abril de 2011 que interpreta la expresión “libre de impuesto” que “…implica que el retiro de dichos excedentes no se afecta con ninguna tributación. Tampoco deben ser considerados como rentas exentas para los fines de la progresividad del Impuesto Global Complementario a que se refiere el Nº 3 del artículo 54 de la LIR”; el Suplemento Tributario Renta año 2012, publicado por circular Nº 20 de 29 de marzo de 2012, que se remite a la Circular Nº 18 y donde se señala que “no existe obligación de declararlo en esta línea 8 como una ‘renta exenta’ para los fines de progresión del Impuesto Global Complementario” y también la página web de la recurrida , en donde dentro del módulo “consulta a preguntas frecuentes”, la respuesta de 25 de marzo de 2004, actualizada el 18 de mayo de 2012, donde se dice en lo pertinente y a propósito de la tributación que afecta a una persona al momento de jubilar, si esta posee excedentes de libre disposición, que “Los excesos de retiros que resulten de la operación anterior, se gravarán con el Impuesto Global Complementario”. Sin perjuicio de ello, el Servicio recurrido para fundamentar su actuar, lo ha hecho en la adición de un último párrafo a la respuesta de 18 de mayo de 2012, que se agregó el 29 de noviembre de 2013 y que señala que “En todo caso, aun cuando los retiros descritos no excedan los límites indicados anteriormente, tales cantidades en su calidad de rentas exentas, deben formar parte de la renta bruta global para los efectos de la progresión del Impuesto Global Complementario, ordenada en el Nº 3 del artículo 54 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, sin perjuicio del derecho al crédito que establece la misma disposición legal” y también en el Suplemento Tributario Renta año 2013, publicado por circular Nº 15 de 28 de marzo de 2013 que señala que “Retiros de ELD a que se refiere el artículo 42 ter de la LIR efectuados durante el año calendario 2012, cuyo monto no haya excedido de los límites exentos de impuesto ...., los que deben declararse en esta línea 8 como rentas exentas”, sin usar la expresión “libre de impuesto” como lo hace la ley; de ello entonces, resulta que ni al momento de efectuarse el retiro impugnado, ni hasta el 31 de diciembre de 2012 –fin del año tributario- se encontraban vigentes las normas en las que se escuda el Servicio para proceder de la manera en que lo ha hecho.

A continuación, se señala en el recurso que por la última de las razones dichas en el párrafo anterior, el recurrente tenía un derecho adquirido sobre la situación tributaria del retiro de excedentes de libre disposición que había efectuado en enero del año 2012, y lo obrado por la recurrida implica vulnerar el derecho de propiedad para no pagar un impuesto determinado en infracción a la ley y las propias instrucciones del SII que se encontraban vigentes; además, este cambio de criterio interpretativo del Servicio atenta contra la igualdad ante la ley porque no hay una razón de fondo para gravar de manera distinta a contribuyentes dependiendo de si estos retiraron estos excedentes antes o después del año 2012, por cuanto el criterio temporal no puede justificar tal diferencia, argumentando además que cuando la Ley 19.768 en el actual régimen del artículo 42 ter de la Ley de Impuesto a la Renta, en sus artículos transitorios contempló una disposición que hace indemnes a regímenes tributarios futuros más gravosos que la norma del artículos 42 ter, y ello porque el Mensaje de la ley y su historia fidedigna dan cuenta que el objetivo fue fomentar el ahorro, personal y nacional y, para el caso de autos, señala el recurrente que bajo sistema antiguo, habría pagado un impuesto de aproximadamente $1.503.626, contra los $4.865.045 que pagó.

Finalmente, el recurrente indica que el único mecanismo que le franquea hoy el ordenamiento es la interposición de este recurso por cuanto se le indujo a pedir una reconsideración administrativa que le privó del derecho de recurrir a tribunales tributarios y, confiando en recibir una respuesta favorable a su solicitud de reconsideración, esperó seis meses la misma, por lo que tuvo que interponer la presente acción.

A fojas 57 y siguientes rola informe de la recurrida en la que se solicita el rechazo del recurso, con costas. Para tales fines, alega como primera cuestión formal la extemporaneidad de la acción, porque la propia recurrente indica que la actuación impugnada fue la del día 11 de septiembre de 2013, y el presente recurso se presentó el día 11 de abril de 2014, fecha en la que el plazo legal y fatal de interposición del recurso ya había transcurrido.

Sin perjuicio de lo anterior, y en cuanto al fondo, señala que el recurso también debe ser rechazado por cuanto no existe acto arbitrario e ilegal en el actuar del Servicio, por cuanto en la respuesta dada al contribuyente en el mes de marzo se le indicó, en lo que interesa, que el artículo 42 ter de la Ley de la Renta dispone en su inciso 1º que los excedentes de libre disposición pueden ser retirado libre de impuesto por el contribuyente, pudiendo este optar por acoger sus retiros a una exención máxima de 800 U.T.M. durante un año –que es el caso de autos-, pero en el inciso segundo se dice que para que la exención opere, los aportes que se efectúen para constituir dicho excedente, por concepto de cotización voluntaria, depósito de ahorro voluntario o depósito ahorro previsional voluntario colectivo, deberán haberse efectuado con a lo menos cuarenta y ocho meses de anticipación a la determinación de dicho excedente. Lo interesante de estas disposiciones, es que el inciso primero utiliza la expresión "libre de impuesto", pero el inciso segundo le otorga a esa liberación el carácter de una “exención” y, por ello, las cantidades retiradas deben formar parte de la renta bruta del impuesto global complementario, en virtud de lo establecido en el N°3, del artículo 54 de la Ley de Impuesto a la Renta y, en consecuencia, tales rentas deben declararse en la línea N°8 del formulario N° 22 -como ocurre con la generalidad las rentas exentas-, sin perjuicio que se aplique el crédito proporcional por dichas rentas exentas, el cual se imputa en la línea N°21 del mismo formulario.

Por ello, entonces, la Circular N° 23 de 2002 señala en su Capítulo III) que se trata de una renta exenta del impuesto global complementario, lo que ha sido reiterado en pronunciamientos del Servicio recurrido, donde se ha dicho que el pensionado está obligado a declarar todas las rentas percibidas -tanto las afectas como las exentas- por lo que debió declarar en el impuesto global complementario como renta afecta el monto de los excedentes de libre disposición que superan los límites exentos y declarar, como rentas exentas la parte de los excedentes de libre disposición que no superan los referidos topes exentos por lo que, según la ley y la señalada circular, estas cantidades son parte de la renta bruta global.

A continuación, se agrega en el informe que, sea que se estime que el acto vulneratorio es aquella rectificatoria a la declaración de renta que formuló el recurrente en el mes de septiembre de 2013, o la respuesta dada por el Servicio en el mes de marzo de 2014, no hay actuación arbitraria o ilegal por parte de Servicio. En efecto, y en lo que respecta a la rectificatoria aludida, señala que el objetivo de la misma es reemplazar una declaración, corrigiendo o rectificando los errores que se cometieron al confeccionarla y, por lo mismo, fue efectuada voluntariamente por el recurrente por no declarar la diferencia de impuestos determinada producto del retiro de los excedentes de libre disposición establecido por el artículo 42 ter de la Ley de Impuesto a la Renta y, por ser un acto propio y voluntario del actor, no hay una actuación ilegal o arbitraria de la recurrida. De otra parte, si se estima que el acto impugnado es la respuesta que dio el Director Regional a la consulta que efectuó el recurrente, tampoco hay ilegalidad o arbitrariedad en esa interpretación administrativa porque la misma fue dictada por autoridad competente, dentro de la esfera de sus atribuciones y formas legales para ello, porque obedece al ejercicio de la facultad que a los Directores Regionales les confiere el artículo 6 letra B N°1 del Código Tributario que establece que, dentro de las facultades que las leyes confieren al Servicio, corresponde: "B.- A los Directores Regionales en la jurisdicción de su territorio: 1º.- Absolver las consultas sobre la aplicación e interpretación de las normas tributarias."; por lo mismo, tampoco es arbitraria porque se limita a responder la consulta efectuada y contiene la interpretación administrativa del Servicio sobre el particular, siendo irrelevante para estos efectos que esa interpretación sea calificada de errada por el recurrente porque, a pesar de ello, no es arbitraria.

En razón de lo anterior, se indica en el informe que no hay afectación al derecho de igualdad ante la ley que alega el recurrente porque se le ha dado el mismo tratamiento tributario que a todos los contribuyentes que efectúen retiros de libre disposición, los que deben ser incluidos en sus declaraciones de renta para los efectos del cálculo del impuesto global complementario, tal como es su situación; además, la diferencia de impuestos determinada fue aceptada voluntariamente por el contribuyente en su declaración rectifícatoria, siendo la respuesta de marzo de 2014 a su solicitud, la interpretación administrativa relativa al tratamiento tributario de los excedentes de libre disposición y no un acto administrativo que implique la determinación de una diferencia de impuestos. De otra parte, tampoco se afecta el derecho de propiedad del recurrente porque, aun cuando la controversia diga relación con la carga tributaria que debe soportar el recurrente, fue este quien aceptó voluntariamente la diferencia de impuestos determinada y, además, la respuesta de marzo de 2014 formulada por el Servicio tampoco vulnera este derecho porque ese acto administrativo solo contiene la interpretación administrativa requerida por el contribuyente, y no una determinación de diferencia de impuestos.

CONSIDERANDO:

PRIMERO: En cuanto a la petición de rechazo del recurso de protección por extemporaneidad, pedida por la recurrida, fundada en que el acto arbitrario e ilegal señalado por el recurrente correspondería a la rectificación de su declaración de renta y giro de fecha 11 de septiembre de 2013, y que el recurso se interpuso recién con fecha 11 de abril de 2014, esto es, excediendo latamente el plazo de 30 días corridos desde que se habría producido el supuesto abuso alegado, esta Corte estima, de acuerdo a los antecedentes expuestos en el recurso y en estrados, que el acto recurrido corresponde a la respuesta dada por el Director Regional de la Novena Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos, a la consulta efectuada por el contribuyente nombre reservado, que realizó la recurrida a través del Oficio Nº 17 de fecha 13 de marzo de 2014, por cuanto no podía el contribuyente reclamar o ejercer la presente acción cautelar antes de conocer la respuesta a su consulta, que es precisamente la que motiva los argumentos de su recurso. Así las cosas, el recurso de protección fue interpuesto dentro del plazo de 30 días corridos señalado, por lo que se rechaza la petición de extemporaneidad planteada por el Servicio de Impuestos Internos.

SEGUNDO: Que resuelto lo anterior, y estimándose que la actuación recurrida que se estima ilegal y arbitraria es la respuesta dada en el Oficio Nº 17, antes referido, corresponde a esta Corte pronunciarse sobre el fondo del recurso. Para tal efecto, cabe consignar, en primer lugar que el asunto sometido a decisión de esta Ilma. Corte dice relación con que de acuerdo a la respuesta entregada por el órgano fiscalizador, el contribuyente en su declaración de impuestos omitió declarar y enterar en arcas fiscales el impuesto correspondiente al retiro de los excedentes de libre disposición, a lo que según dicha respuesta se encontraba precisamente obligado. Con el oficio antes referido se da respuesta a una rectificatoria efectuada voluntariamente por el contribuyente, con fecha 11 de septiembre de 2013, la que se motiva, como se dijo, en la no declaración de la diferencia de impuestos determinada producto del retiro de los excedentes de libre disposición establecidos en el artículo 42 ter de la Ley de Impuesto a la Renta. Esta disposición señala en su inciso primero que el monto de los excedentes de libre disposición puede ser retirado libre de impuesto hasta por un máximo anual equivalente a 200 unidades tributarias mensuales, no pudiendo, en todo caso, exceder dicha exención el equivalente a 1.200 unidades tributarias mensuales. Agrega la norma que el contribuyente podrá, alternativamente, optar por acoger sus retiros a una exención máxima de 800 unidades tributarias mensuales durante un año. El inciso segundo de la citada norma dispone que para que opere la exención, los aportes que se efectúen para constituir dicho excedente, por concepto de cotización voluntaria, depósito de ahorro voluntario o depósito de ahorro previsional voluntario colectivo, deberán haberse efectuado con a lo menos cuarenta y ocho meses de anticipación a la determinación de dicho excedente.

A este respecto señaló la recurrida que, si bien el inciso primero utiliza la expresión “libre de impuestos”, el inciso segundo otorga a dicha liberación el carácter de una “exención”. De acuerdo a lo anterior, las cantidades retiradas deben formar parte de la renta bruta del impuesto global complementario, en virtud de lo establecido en el Nº 3 del artículo 54 de la Ley de Impuesto a la Renta. Agrega la recurrida que la Circular Nº 23 del año 2002, establece, luego de analizar las modalidades de retiro de libre disposición, que se trata de una renta exenta del impuesto global complementario, lo que ha sido reiterado en diversos pronunciamientos del Servicio, en el sentido de que el pensionado está obligado a declarar todas las rentas percibidas en dicho tributo, tanto las afectas como las exentas, de manera que debe declarar en el referido impuesto como rentas afectas, el monto de los excedentes de libre disposición que supera los limites exentos y, como rentas exentas, la parte de los excedentes de libre disposición que no supera los referidos topes exentos. Por ultimo menciona la recurrida que el suplemento tributario correspondiente al año tributario 2013, para los efectos de precisar la tributación de este tipo de retiros, establece que estas cantidades inevitablemente forman parte de la renta bruta global del contribuyente.

Por otra parte, la recurrida señala que la diferencia de impuestos determinada por el Servicio debe estimarse que fue aceptada voluntariamente por el contribuyente don nombre reservado a través de su declaración rectificatoria de 13 de septiembre de 2013, atribuyéndole al Oficio Nº 17 la calidad de una interpretación administrativa dada en respuesta a la consulta del mismo contribuyente, relativa al tratamiento tributario de los excedentes de libre disposición, y no un acto administrativo que implique la determinación de una diferencia de impuestos.

TERCERO: Que en relación con la ilegalidad o arbitrariedad que reclama el recurrente en el actuar del Director Regional del Servicio de Impuestos Internos, esta Corte estima que la respuesta efectuada a través del Oficio Nº 17, en primer lugar, no es ilegal desde el momento que ha sido dictada por la autoridad competente y dentro de la esfera de sus atribuciones, toda vez que tal actuación obedece a las facultades que le otorga el artículo 6º, letra B, Nº 1 del Código Tributario. Por otra parte, tratándose de una respuesta que contiene la interpretación administrativa de dicho Servicio, dentro del marco legal, no puede calificarse dicha actuación como arbitraria, por el sólo hecho de estimar el contribuyente que tal interpretación sea errada.

CUARTO: Que en cuanto a la vulneración de los derechos garantizados constitucionalmente, el recurrente estima conculcados la igualdad ante la ley y el derecho de propiedad. En relación con la garantía constitucional del artículo 19 Nº 2, esta Corte no advierte que se haya dado al recurrente un tratamiento diferente al que se le da a aquellos contribuyentes que pudieren encontrarse en la misma situación, esto es, que efectúen retiros de excedentes de libre disposición, por cuanto de acuerdo a las normas legales citadas del la Ley de Impuesto a la Renta, Circulares y Suplemento Tributario antes mencionados, dichos retiros deben ser incluidos en su declaración de renta para efectos del cálculo del impuesto global complementario. Las argumentaciones del recurrente en orden a que con anterioridad existían otras circulares y respuestas en la página web del Servicio que eran favorables a su pretensión, no son suficientes para fundar la vulneración de la garantía invocada toda vez que queda claro que la interpretación administrativa se modificó con posterioridad y los aludidos cambios alcanzan precisamente el periodo tributario que afecta al contribuyente que recurre, en la forma que se expone en el Oficio Nº 17 tantas veces referido. En cuanto a la garantía del artículo 19 Nº 24 de nuestra Carta Fundamental, no se observa por esta Corte de qué manera la respuesta contenida en el Oficio Nº 17 del Servicio pudiere afectar dicha garantía puesto que, como se ha dicho, tal acto solo contiene una interpretación administrativa pedida por el propio contribuyente y no una determinación de diferencia de impuestos. Por lo demás, como lo ha reiterado la recurrida en estrados, el propio contribuyente reconoció tal diferencia de impuestos desde el momento en que voluntariamente realizó su declaración rectificatoria de fecha 13 de septiembre de 2013, por lo tanto mal puede alegar la vulneración de un “derecho adquirido”, en la forma que lo hace en su acción cautelar.

Por estas consideraciones y visto, lo dispuesto en los artículos 19 y 20 de la Constitución Política de la República y lo establecido en el Auto Acordado de la Excma. Corte Suprema de justicia sobre tramitación y fallo del recurso de protección, se declara que SE RECHAZA, sin costas, el recurso de protección interpuesto a lo principal del escrito de fojas 45, a favor de don nombre reservado y en contra del Servicio de Impuestos Internos, Dirección Regional Temuco, representado por su Director Regional don Christian Soto Torres.

Regístrese, comuníquese y archívese en su oportunidad.

Redacción abogado integrante Sr. Fernando Cartes Sepúlveda.

N°Protección-838-2014.

Sr. nombre reservado

Sra. nombre reservado

Sr. nombre reservado

nombre reservado por la Segunda Sala Presidente Ministro Sr. Luis Troncoso Lagos, Ministra Sra. Cecilia Aravena López y abogado integrante Sr. Fernando Cartes Sepúlveda.

En Temuco, seis de junio de dos mil catorce, se notificó por el estado diario la resolución que antecede.